Если упрощенно, то под налоговыми спорами понимаются разногласия, возникающие между налогоплательщиками (налоговыми агентами) и налоговыми органами, связанные с исчислением, начислением и уплатой налогов и других обязательных платежей в бюджет. Практика показывает, что такие претензии могут быть обоюдными.
Так, наделенные властными полномочиями налоговые органы, имея целый арсенал инструментов налогового администрирования, проводят различные виды контроля, по результатам которого выставляют уведомления в адрес налогоплательщиков, в которых, как правило, указаны нарушения налогового законодательства, и, если это камеральный контроль – то дается возможность исправить нарушения, если другие виды контроля – то уже начисляются конкретные суммы налогов, пени, либо иных платежей.
Такова общая природа возникновения налоговых споров.
Претензии, выдвигаемые налоговыми органами в адрес налогоплательщиков (налоговых агентов) рассматриваются в порядке гражданского судопроизводства (это иски о признании каких–либо сделок недействительными, о признании регистрации, либо перерегистрации юридического лица недействительной и т.п.).
Претензии, обращенные к налоговым органам, рассматриваются в порядке административного судопроизводства.
Согласно статьи 2 действовавшего до конца 2025 года Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее – старый Налоговый кодекс) и статьи 22 нового Налогового кодекса, налоговое законодательство Республики Казахстан основывается на Конституции Республики Казахстан состоит из настоящего Кодекса, а также нормативных правовых актов, принятие которых предусмотрено настоящим Кодексом.
Из чего следует, что для налоговых правоотношений характерно полное урегулирование вопросов самим Налоговым кодексом, в том числе в части обжалования актов налогового органа.
Соответственно, в силу пункта 5 статьи 91 АППК, ввиду наличия иных положений в отраслевом законодательстве, применению подлежат нормы Налогового кодекса в данной части.
Налоговый кодекс устанавливает специальные сроки обжалования отдельных видов административных актов налоговых органов. К примеру, обжалование уведомления об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля, осуществлялось налогоплательщиком (налоговым агентом) в пределах сроков, предусмотренных статьей 96 старого Налогового кодекса для его исполнения, то есть в течение тридцати рабочих дней со дня, следующего за днем его вручения (получения). Обжалование налогоплательщиком (налоговым агентом) в вышестоящий орган или суд решения о признании неисполненным уведомления по результатам камерального контроля производится в течение десяти рабочих дней со дня его вручения (получения).
Исходя из положений статей 96 и 178 старого Налогового кодекса, статьи 199 нового Налогового кодекса налогоплательщик изначально наделен правом выбора порядка рассмотрения его спора: в вышестоящем административном органе, уполномоченным органе, либо в суде.
Вопрос о соблюдении установленных сроков на подачу жалобы либо иска подлежит тщательному исследованию в суде. В случае необоснованного пропуска – суд может даже вернуть иск.
Причины для обжалования действий и решений налогового органа могут быть разнообразными. Наиболее распространенные в судебной практике основные ситуации, включают: оспаривание налоговых проверок и оспаривание результатов камерального контроля.
Оспаривание налоговых проверок
В этот блок входит оспаривание начала проверки, и её результатов.
Как правило, предметом оспаривания являются: приказ, предписание о назначении налоговой проверки; уведомление о результатах проверки.
Первые оспариваются как обременяющие административные акты, возлагающие на налогоплательщика дополнительное бремя (предоставление документов для проверки, дача пояснений, участие в проверке, ожидание негативных результатов).
Уведомление о результатах проверки является итоговым документом, основанном на акте налоговой проверки, которым осуществляется доначисление налогов и иных платежей. В такой ситуации налоговый орган считает, что налогоплательщик недоплатил какой–либо вид налогов, обязательных платежей в бюджет, доначисляет эти суммы, плюс рассчитывает и доначисляет пеню за несвоевременные исчисление и уплату, а последний с этим не соглашается.
При этом, уже сложилась судебная практика, что оспариванию подлежит только уведомление, а акт налоговой проверки является предметом исследования и обсуждения судом как административное доказательство.
Одним из существенных барьеров для подачи иска об оспаривании уведомления является установленная законом ставка государственной пошлины, которая составляет для индивидуальных предпринимателей 0,1%, а юридических лиц 1% от оспариваемой суммы налогов, указанных в уведомлении. Это стимулирует практику досудебного обжалования уведомлений о результатах проверок.
Оспаривание уведомлений камерального контроля
Как известно, с 1 января 2026 года вступил в силу новый Налоговый кодекс, внесший масштабные изменения в систему налогообложения физических лиц, правила уплаты налогов и меры взыскания задолженности.
И в старом и новом налоговом кодексах камеральный контроль определен как составная часть системы управления рисками, заключающийся в контроле на основе изучения и анализа налоговой отчетности налогоплательщика (налогового агента), сведений уполномоченных органов и других документов и информации о деятельности субъекта контроля. Целью камерального контроля является выявление расхождений, оформление их уведомлением и предоставление налогоплательщику возможности самостоятельного устранения выявленных расхождений.
Новым налоговым кодексом изменен подход к процедуре камерального контроля. Если ранее камеральный контроль выявлял «нарушения», то теперь будет искать «расхождения». Речь тут идет не о простой замене слов, фактически меняется сама логика данного вида налогового администрирования.
Теперь налоговые органы при камеральном контроле будут изучать налоговые отчетности налогоплательщика, выявлять расхождения между данными налогоплательщика и иными сведениями, имеющимися в распоряжении налогового органа. При выявлении конкретных расхождений налогоплательщику (налоговому агенту), за исключением участника горизонтального мониторинга, представляется уведомление о расхождениях, выявленных по результатам камерального контроля. Ранее направлялись уведомления о нарушениях, с градацией по степеням риска.
Затем в течение 30 рабочих дней налогоплательщик должен отреагировать на уведомление, дать пояснение (в случае несогласия), либо устранить несоответствие путем направления дополнительной формы налоговой отчетности.
Если ранее налоговый орган мог запросить у налогоплательщика дополнительные документы по пояснению, то в новом кодексе прямо запрещено истребование документов (пункт 5 статьи 137).
Как и ранее запрещается представление пояснений на уведомления при отнесении расходов на вычеты при исчислении корпоративного подоходного налога и в зачёт суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам: 1) на основании счета–фактуры и (или) иного документа, действия по выписке которых признано вступившим в законную силу судебным актом или постановлением органа уголовного преследования о прекращении досудебного расследования по нереабилитирующим основаниям совершенным без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров; 2) по сделкам, признанными недействительными на основании вступившего в законную силу судебного акта; 3) по операциям, совершенным без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с налогоплательщиком, руководитель и (или) учредитель которого не причастен к регистрации (перерегистрации) и (или) осуществлению финансово–хозяйственной деятельности такого юридического лица, установленным вступившим в законную силу судебным актом; 4) по сделкам (операциям) с юридическими лицами и (или) индивидуальными предпринимателями, чья регистрация (перерегистрация) признана недействительной на основании вступившего в законную силу судебного акта.
Такие уведомления налогоплательщик может оспаривать только в суде, где вправе доказывать реальность сделок (операций). При этом срок исполнения уведомления будет приостановлен при подаче жалобы в суд по подтверждению реальности сделок.
Если налогоплательщик проигнорирует уведомление, возможны ограничение доступа к интернет–ресурсам и (или) интернет–площадке иностранной компании, осуществляющей деятельность посредством интернет–площадки на территории Республики Казахстан; блокировка расходных операций и приостановка выписки ЭСФ.
Если ранее был установлен очень сжатый срок для выставления уведомлений по камеральному контролю (10 рабочих дней со дня выявления нарушений), что вызывало много споров в судебной практике, то новый кодекс не ограничивает налоговый орган в сроках. Уведомление камерального контроля может быть выставлено в пределах сроков исковой давности.
Отдельным инструментом налогового администрирования предусмотрено уведомление о необходимости постановки на учет. При таких уведомлениях налогоплательщик подает заявление (о постановке на учет) или пояснения. Решение принимается в течение 20–ти рабочих дней. При несогласии с пояснениями налоговый орган выходит на проверку налогоплательщика.
Главным новшеством законодательства является то, что камеральный контроль теперь направлен на добровольное устранение расхождений, а не на фиксацию нарушений как ранее.
Пока на текущий день в суд не поступали иски по оспариванию результатов камерального контроля, проведенного по новому кодексу. Но это не за горами. В ближайшем будущем поступят иски, будет вырабатываться судебная практика. После чего можно будет более расширенно и предметно высказаться по данной теме.
Канат АМИРАЛИН, судья Специализированного межрайонного административного суда Карагандинской области
